Die Konsolidierung in der Konzernrechnungslegung

Die Begriffe Konsolidierung oder Consolidation (Konsolidation) stammen aus dem Lateinischen. In der Wirtschaft wird darunter im Allgemeinen das Zusammenfassen oder das Vereinigen von Einzelgrößen zu einer Gesamtgröße verstanden. Im Rahmen der Haushaltssteuerung spricht man bei der Verringerung der Nettoverschuldung öffentlicher Haushalte von einer Haushaltskonsolidierung, in der Finanzwelt und im Rechnungswesen trifft man die Konsolidierung vor allem bei der Konzernrechnungslegung. Hier bedeutet Konsolidieren das Zusammenfassen der einzelnen Abschlüsse der beteiligten Unternehmen eines Konzerns zu einem einheitlichen Gesamtabschluss. Dabei werden die Bilanzen der Einzelunternehmen um konzerninterne Geschäftsvorfälle bereinigt. Solch ein Jahresabschluss eines Einzelunternehmens spiegelt dessen Vermögensverhältnisse wider und gibt Rechenschaft über sein abgelaufenes Geschäftsjahr ab. Damit dient er in erster Linie zur Information aller Gläubiger und Gesellschafter bzw. Beteiligten.

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Die Gewinn- und Verlustrechnung des Abschlusses stellt aber gleichzeitig die Grundlage für die Ermittlung der Steuerlast des Unternehmens dar. Außerdem werden auf dieser Basis auch Entscheidungen über Entnahmen bzw. Ausschüttungen an die Gesellschafter getroffen. Doch wenn ein Unternehmen Mitglied einer Unternehmensgruppe bzw. eines Konzerns ist, dann kann es über seine Geschäfte nicht mehr frei entscheiden. Dann finden sich in der Bilanz auch Vorfälle, die die Geschäftsbeziehungen zwischen den Beteiligten abbilden. Ein gutes Beispiel dafür ist die Berechnung des Leistungsaustausches zwischen Tochter- und Mutterunternehmen. Werden dafür höhere oder niedrigere Preise erhoben als in den Kalkulationen für fremde Dritte, können Gewinne und Verluste aktiv gesteuert werden. Solche Vorgänge in einer Bilanz zu entdecken, ist nahezu unmöglich. Die tatsächliche, betriebswirtschaftliche Ertragssituation kann also verschleiert werden. Die internen Verrechnungen, durchgeführt nach den gesetzlichen Vorgaben, sind zur Optimierung der Gesamtsteuerbelastung eines Konzerns wichtig. Die Vorschriften zur Rechnungslegung in praktisch allen Industrienationen verpflichten Konzerne, einen Jahresabschluss für den Konzern zu erstellen, häufig aus Gründen des Gläubigerschutzes. Dieser Konzernabschluss wird dann um alle konzerninternen Sachverhalte bereinigt. Der Konzernabschluss richtet sich damit vor allem an die Investoren und Gesellschafter, er dient nicht mehr der Gewinn- bzw. Steuerermittlung. In Deutschland resultiert die Verpflichtung für die Erstellung der Konzernabschlüsse aus dem Handelsgesetzbuch (HGB), Paragraph 290. Sie gilt für jede in Deutschland ansässige Muttergesellschaft, zu der weltweit mindestens eine Tochter gehört.

Der Begriff Konzern

Ein Konzern ist ein Zusammenschluss zwischen einem herrschenden und einem oder mehreren abhängigen Unternehmen. Sie stehen unter einer einheitlichen Leitung, können dabei aber rechtlich durchaus noch selbständig sein. Gibt es Beherrschungsverträge oder Eingliederungen, verlieren sie diese Selbständigkeit jedoch und stehen dann völlig unter der Leitung des Mutterunternehmens. Mit dem gemeinschaftlichen Auftreten als Konzern werden sowohl das Kapital als auch das Management der Unternehmen konzentriert. Alle geschäftlichen Aktivitäten werden zielgerichtet gemeinsam geplant und durchgeführt. Die so entstehenden Synergieeffekte sollen in den Betrieben zur Kostensenkung und Erhöhung der Wirtschaftlichkeit führen und zur Stärkung der Marktposition beitragen.

Die Entstehung von Konzernen

Bei der Frage, ob miteinander zusammenarbeitende Unternehmen bereits einen Konzern bilden, hilft das Handelsgesetzbuch mit der Definition eines Tochterunternehmens. Gemäß Paragraph 290 HGB ist ein Unternehmen dann eine Tochter, wenn das Mutterunternehmen einen unmittelbar oder mittelbar beherrschenden Einfluss ausübt. Davon kann ausgegangen werden, wenn eines der vier Kriterien zutrifft:

  • das Mutterunternehmen besitzt die Mehrheit bei den Stimmrechten
  • die Mutter ist mehrheitlich berechtigt, Organe der Gesellschafter zu besetzen
  • gemäß Beherrschungsvertrag oder Satzung regelt die Mutter die Geschäftspolitik
  • die Mutter trägt die Mehrzahl der Risiken und Chancen der Zweckgesellschaft

Tochterunternehmen werden in vollem Umfang konsolidiert. Unternehmen, an denen die Muttergesellschaft nur in begrenztem Umfang beteiligt ist, werden als verbundene oder assoziierte Unternehmen bezeichnet. Sie werden in einem Konzernabschluss nur anteilmäßig (Quotenkonsolidierung) einbezogen oder über die  Equity-Bewertung berücksichtigt.

Pflicht zur Konsolidierung nach HGB und IFRS

Die Pflicht zur Konsolidierung, d. h. die Verpflichtung, einen einheitlichen Abschluss für den Konzern aufzustellen, ist in Deutschland im Handelsgesetzbuch verankert, hier in den Paragraphen 290ff. Sobald ein Unternehmen einen beherrschenden Einfluss auf ein anderes besitzt, muss konsolidiert und ein einheitlicher Abschluss nach HGB erstellt werden. Ist die Muttergesellschaft jedoch kapitalmarktorientiert, dann gilt für sie zusätzlich Paragraph 315a des HGB. Das betrifft Aktiengesellschaften oder Unternehmen, die Genussscheine, Schuldverschreibungen oder andere am Kapitalmarkt handelbare Produkte herausgeben. Ihren Konzernabschluss müssen sie dann nach den Regeln der IFRS erstellen.

Mit den Informationen eines Konzernabschlusses entsteht für Gesellschafter, Anteilseigner und Gläubiger ein realistisches Bild der tatsächlichen Vermögensverhältnisse der Unternehmensgruppe. Der Konzernabschluss hat jedoch keine Bedeutung für die Verteilung der entstandenen Jahresgewinne oder für die Besteuerung. Hierzu werden grundsätzlich die Einzelabschlüsse herangezogen. Vereinfacht wird solch ein Abschluss des Konzerns, wenn eine gute Konsolidierungssoftware in der Unternehmensgruppe verwendet wird. Außerdem sind frühzeitig alle Aktivitäten der Buchhaltungen der Einzelunternehmen aufeinander abzustimmen.

Voraussetzungen in der Buchhaltung der Beteiligten

Besondere Vorschriften für die Organisation der Buchhaltungen konsolidierter Unternehmen gibt es nicht. Doch die einheitliche Leitung der Konzernbeteiligten sollte auch für ein abgestimmtes Vorgehen im Rechnungswesen genutzt werden. Dadurch kann der buchhalterische Aufwand im Zuge der Konzernabschlusserstellung erheblich verringert werden. Dazu sollten die Verantwortlichen ggf. in Zusammenarbeit mit den Wirtschaftsprüftern und Steuerberatern Optimierungen im Rechnungswesen der Einzelunternehmen vornehmen. Dabei gilt immer der Grundsatz, dass Kosten und Nutzen in einem angemessenen Verhältnis zueinander stehen. Ansatzpunkte für mögliche Vereinheitlichungen oder Verbesserungen in diesem Kontext können beispielsweise sein:

  • heterogene Abschlussprozesse synchronisieren
  • konzerninterne Buchungen lassen sich leichter erkennen, wenn sie entsprechend gekennzeichent sind
  • heterogene Kontenpläne um konzernrelevante Sachverhalte ergänzen
  • eventuell abweichende Wirtschaftsjahre vereinheitlichen

Im externen und internen Rechnungswesen (externes Rechnungswesen=Rechnungslegung; internes Rechnungswesen=Controlling) des Konzerns hilft eine gute Software zur Unterstützung der Konsolidierung bei der Erstellung des Jahresabschlusses. So wird die Kontinuität und Stetigkeit der Bilanzen gewährleistet.

Bewertungsprinzipien im gemeinsamen Jahresabschluss

Grundsätzlich sind in einem Konzernabschluss einheitliche Bewertungsgrundsätze heranzuziehen. Bewertungsansätze und Wahlrechte können in den einzelnen Abschlüssen der Tochterunternehmen durchaus weiterhin unterschiedlich sein, im Rahmen des Konzernabschlusses müssen alle Vermögens- und Schuldenpositionen dann neu bewertet werden. Dabei werden stets die Bewertungsprinzipien der Muttergesellschaft übernommen, meist wird dafür eine Handelsbilanz II aufgestellt. Auch hier ist die Konsolidierungs­software hilfreich, denn einmal gewählte Bewertungsgrundsätze müssen in den Folgejahren beibehalten werden.

Das öffentliche Interesse an aussagefähigen Konzernabschlüssen

Das Erstellen von Jahresabschlüssen und deren Veröffentlichung gehören zu den Pflichten der meisten Unternehmen in Deutschland. Solch ein Jahresabschluss muss dabei verschiedene Funktionen erfüllen. In erster Linie dient er zur Ermittlung des Jahresgewinns. Je nach Art der Gesellschaft und der Besitzverhältnisse wird der Gewinn an die Inhaber, Gesellschafter oder Anteilseigner verteilt. Außerdem versorgen die Bilanzen alle Interessenten mit wichtigen Informationen zu den Geschäftsvorfällen des Jahres, zur Ausstattung mit Vermögen und zur Höhe der Schulden bzw. Verbindlichkeiten des Unternehmens. Die Jahresbilanz wird nicht nur den Gesellschaftern, sondern auch den finanzierenden Banken, den wichtigsten Lieferanten oder anderen Gläubigern zur Verfügung gestellt.

Die Gewinn- und Verlustrechnung als ein wichtiger Bestandteil des Abschlusses ist auch die Grundlage für die Ermittlung der Steuerbelastung des Unternehmens. Aus diesen Punkten resultiert das große öffentliche Interesse an aussagekräftigen Jahresabschlüssen. Doch bei Gesellschaften, die miteinander verbunden sind, sind die tatsächlichen Verhältnisse nicht immer transparent, da Leistungen zwischen ihnen berechnet, Darlehen ausgereicht und Vorräte ausgeliefert werden. Das führt zur Verschiebung von Gewinnen und der Steuerbelastung – völlig legal kann die Unternehmensleitung solche Maßnahmen vornehmen. Doch eine realistische Bewertung der Vermögenslage durch die Gläubiger ist nun nicht mehr möglich. Verbundene Unternehmen sind daher zur Konsolidierung und Aufstellung eines einheitlichen Abschlusses verpflichtet. Alle Bewegungen zwischen den Einzelbetrieben werden hier eliminiert, nur die tatsächlich nach außen wirkenden Geschäftsvorfälle bleiben relevant.

Schritt für Schritt durch die Konsolidierung

1. Kontrolle und Anpassung der einzelnen Abschlüsse

Voraussetzung für den Konzernabschluss ist die Erstellung der einzelnen Bilanzen der konsolidierten Unternehmen. Diese müssen hinsichtlich der verwendeten Konten sowie der vorgenommenen Buchungen dann noch einmal kontrolliert werden. Dabei ist sicherzustellen, dass alle Vorgänge, die für den Abschluss des Konzerns relevant sind, auch erkannt werden können.

2. Überprüfung der Bewertungen und gegebenenfalls Wertanpassungen

Für einen gemeinsamen Abschluss müssen identische Bewertungsmaßstäbe der Vorräte die Schulden und der Vermögenswerte angesetzt werden. Falls notwendig, müssen Werte auch angepasst werden.

3. Zusammenfassung der Einzelabschlüsse zu einem Summenabschluss

Für die Zusammenfassung werden die Einzelposten der Bilanzen und der Gewinn- und Verlustrechnungen addiert.

4. Eliminierung des Innenverkehrs durch

a) die Kapitalkonsolidierung b) die Konsolidierung der gegenseitigen Forderungen und Verbindlichkeiten c) die Konsolidierung von Erträgen und Aufwendungen d) die Verrechnung nicht realisierter Zwischengewinne e) Bereinigung des Steueraufwandes.

5. Erstellen der Konzernbilanz

In den Wirtschaftswissenschaften (BWL/VWL) wird unter einem Konzern der Zusammenschluss rechtlich selbständiger, aber wirtschaftlich voneinander abhängiger Unternehmen zu einer Gruppe verstanden. Dabei ist die Muttergesellschaft das bestimmende Unternehmen, die abhängigen Unternehmen werden auch als Tochtergesellschaften bezeichnet. Die Muttergesellschaft - ist mit der Mehrheit der Stimmrechte an der Tochter beteiligt oder - ist Gesellschafter mit dem Recht der Bestellung der Gesellschaftsorgane oder - hat beherrschenden Einfluss auf die Tochter auf der Grundlage einer Satzung, eines Beherrschungs- oder eines Gewinnabführungsvertrages - hält eine Beteiligung an der Tochter und wird einheitlich geleitet. Im Rahmen der Konsolidierung (Konsolidation) wird die Gesamtheit aller in den Abschluss des Konzerns einzubeziehender Unternehmen als Konsolidierungskreis bezeichnet, wobei man zwischen Vollkonsolidierung, Quotenkonsolidierung und der Equity-Methode unterscheidet. Vereinfacht gesagt werden - Tochterunternehmen mit einer Beteiligung von mehr als 50 Prozent voll konsolidiert (Vollkonsolidierung) - verbundene Unternehmen mit einer Beteiligung von 50 Prozent nach der Quotenkonsolidierung in den Konzernabschluss einbezogen - und beteiligte Unternehmen mit weniger als 50 Prozent Beteiligung nach der Equity-Methode mi Konzernabschluss bewertet. Wichtigstes Kriterium zur Entscheidung, ob ein Unternehmen in die Konsolidierung einbezogen werden muss, ist die Beherrschung und einheitliche Leitung, z.B. durch eine identisches Management. Diese Fragen müssen auch einer Überprüfung in der unternehmerischen Praxis standhalten, allein das Vorliegen von vertraglichen Vereinbarungen reicht nicht aus.

Informationen zu Konsolidierung und Konsolidierungssoftware

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[tabby title="1. Kontrolle und Anpassung der einzelnen Abschlüsse"] Voraussetzung für den Konzernabschluss ist die Erstellung der einzelnen Bilanzen der konsolidierten Unternehmen. Diese müssen hinsichtlich der verwendeten Konten sowie der vorgenommenen Buchungen dann noch einmal kontrolliert werden. Dabei ist sicherzustellen, dass alle Vorgänge, die für den Abschluss des Konzerns relevant sind, auch erkannt werden können. [tabby title="2. Zusammenfassung der Einzelabschlüsse zu einem Summenabschluss"] Für die Zusammenfassung werden die Einzelposten der Bilanzen und der Gewinn- und Verlustrechnungen addiert. [tabby title="3. Eliminierung des Innenverkehrs durch"] a) die Kapitalkonsolidierung b) die Konsolidierung der gegenseitigen Forderungen und Verbindlichkeiten c) die Umsatzkonsolidierung d) die Verrechnung nicht realisierter Zwischengewinne e) Bereinigung des Steueraufwandes. [tabby title="4. Überprüfung der Bewertungen und gegebenenfalls Wertanpassungen"] Für einen gemeinsamen Abschluss müssen identische Bewertungsmaßstäbe der Vorräte die Schulden und der Vermögenswerte angesetzt werden. Falls notwendig, müssen Werte auch angepasst werden. [tabby title="5. Erstellen der Konzernbilanz"] Die Begriffe Konzern und Konsolidierungskreis In den Wirtschaftswissenschaften (BWL/VWL) wird unter einem Konzern der Zusammenschluss rechtlich selbständiger, aber wirtschaftlich voneinander abhängiger Unternehmen zu einer Gruppe verstanden. Dabei ist die Muttergesellschaft das bestimmende Unternehmen, die anhängigen Unternehmen werden auch als Tochtergesellschaften bezeichnet. Die Muttergesellschaft - ist mit der Mehrheit der Stimmrechte an der Tochter beteiligt oder - ist Gesellschafter mit dem Recht der Bestellung der Gesellschaftsorgane oder - hat beherrschenden Einfluss auf die Tochter auf der Grundlage einer Satzung, eines Beherrschungs- oder eines Gewinnabführungsvertrages - hält eine Beteiligung an der Tochter und wird einheitlich geleitet Im Rahmen der Konsolidierung (Konsolidation) wird die Gesamtheit aller in den Abschluss des Konzerns einzubeziehender Unternehmen als Konsolidierungskreis bezeichnet, wobei man zwischen Vollkonsolidierung, Quotenkonsolidierung und der Equity-Methode unterscheidet. Konsolidiert werden - Tochterunternehmen mit einer Beteiligung von mehr als 50 Prozent (Vollkonsolidierung) - verbundene Unternehmen mit einer Beteiligung von 50 Prozent (Quotenkonsolidierung) - beteiligte Unternehmen mit weniger als 50 Prozent Beteiligung nach der Equity-Methode Wichtigstes Kriterium zur Entscheidung, ob ein Unternehmen in die Konsolidierung einbezogen werden muss, ist die Beherrschung und einheitliche Leitung der Betriebe. Diese muss auch in der unternehmerischen Praxis gelebt werden, allein das Vorliegen von vertraglichen Vereinbarungen reicht nicht aus. [tabbyending]